作者是原中國三甲會計師事務(wù)所技術(shù)部高級經(jīng)理，資深會計專家。后續(xù)總會給你帶來高質(zhì)量的會計，專業(yè)文章，問答互動。歡迎關(guān)注他的。

【例】A公司實施股權(quán)激勵計劃。A公司從二級市場以公允價值回購A公司股票，授予自愿參與計劃的員工。授予價格為授予日股票的公允價值，激勵對象在A公司任職滿三年后可一次性解鎖授予的股票。同時，股權(quán)激勵計劃規(guī)定，A公司控股股東應(yīng)當(dāng)彌補解鎖日前股價變動造成的損失，即A公司股價上漲的收益歸員工所有，A公司股價下跌的損失由A公司控股股東承擔(dān)，并以現(xiàn)金支付。

本案中，A公司控股股東承擔(dān)A公司員工股價下跌造成的損失，屬于企業(yè)集團(tuán)與員工之間的交易；交易安排要求員工連續(xù)三年為公司提供服務(wù)才能獲得收益(享受股票升值收益，不承擔(dān)貶值損失)，因此交易以獲得員工服務(wù)為目的；交易的對價與公司股票的未來價值密切相關(guān)。綜上所述，本次交易符合股份支付的定義，適用股份支付標(biāo)準(zhǔn)。控股股東交付的現(xiàn)金金額與A公司股價下行風(fēng)險相關(guān)，本次股份支付屬于為獲得服務(wù)以股份為基礎(chǔ)支付現(xiàn)金的交易。在控股股東的合并報表中，該交易應(yīng)作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。A公司作為接受服務(wù)企業(yè)，沒有結(jié)算義務(wù)，應(yīng)當(dāng)將本次交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理。

依據(jù)：《企業(yè)會計準(zhǔn)則第11 號——股份支付》第2、5、6、11、12和13條；《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第4 號》的相關(guān)規(guī)定；《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2010》，第181頁。

談感受

在這篇文章中，我打算就這個案例談四個方面。

一、大股東員工持股計劃為什么構(gòu)成股份支付？

二、自下而上持股計劃的股份支付型

三、底層持股計劃中股份支付的公允價值如何計量？

四、底層持股計劃股份支付的會計處理及實例

其中第一點和第二點在案例中已經(jīng)提到，感受會為大家深入探討。第三點和第四點是和大家分享一下自己的想法。

第一部分

大股東員工持股計劃為什么構(gòu)成股份支付？

本案中，A公司將其從二級市場回購的自有股份按照授予日的公允價值授予參與持股計劃的員工。從該行為來看，雙方是平等交易，沒有經(jīng)濟(jì)利益流入員工，不構(gòu)成“支付行為”，因此不構(gòu)成股份支付。

但由于股權(quán)激勵計劃還規(guī)定，A公司股價下跌造成的損失由A公司控股股東承擔(dān)，即大股東將在解鎖日前彌補員工股價變動造成的損失，員工可以單方面享受A公司股價上漲帶來的收益，因此大股東實際上是將經(jīng)濟(jì)利益轉(zhuǎn)移給員工，形成了“支付行為”。

那么，在這份股權(quán)激勵計劃中，大股東承擔(dān)的是基于子公司股票價值下跌風(fēng)險而確定的負(fù)債，所以符合“股份形式”。

最后，本次股權(quán)激勵計劃的目的是交換員工的服務(wù)，因此也符合“目的是為企業(yè)交換服務(wù)”的條件。

感情在本文第一條總結(jié)，同時滿足這三個條件的，構(gòu)成股份支付。

為沒有讀過這篇文章的讀者放下鏈接。

從未逝去的情懷：會計師股份支付準(zhǔn)則應(yīng)用案例：——判斷是否構(gòu)成股份支付的三個根本條件

自從學(xué)會了在文章中放鏈接，就可以多為以前的文章做廣告了。

第二部分

分享支付類型的全包

企業(yè)集團(tuán)中涉及不同企業(yè)的股份支付交易是一個值得探討的問題。我打算下次就這個問題和你深入交流我的經(jīng)驗。這一次，我們將繼續(xù)談?wù)撨@個案例。

我們知道，股份支付分為“股權(quán)結(jié)算”和“現(xiàn)金結(jié)算”兩種。

對于結(jié)算企業(yè)，解釋中提到：結(jié)算企業(yè)以自有權(quán)益工具結(jié)算的，應(yīng)當(dāng)將股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理；此外，應(yīng)將其視為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。

案例中，大股東以現(xiàn)金方式向員工支付其股票可能發(fā)生的損失，而不是以自己的權(quán)益工具結(jié)算支付，因此大股東的單一報表和合并報表應(yīng)按照現(xiàn)金結(jié)算的股份支付進(jìn)行核算。這個應(yīng)該很好理解。

對于接受服務(wù)的企業(yè)，《說明》中提到，接受服務(wù)的企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)或者被授予自有權(quán)益工具的，股份支付交易應(yīng)當(dāng)作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理。

案例中，接受服務(wù)的企業(yè)A公司沒有結(jié)算義務(wù)，股份支付交易應(yīng)作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理。

那為什么沒有結(jié)算義務(wù)，就一定是股權(quán)結(jié)算的股份支付呢？

你可以用排斥的思維來理解這種安排。

對于部分股份支付，可能導(dǎo)致主體形成一項負(fù)債(如本案例中的大股東)，該負(fù)債在初始確認(rèn)后，應(yīng)當(dāng)按照其公允價值的變動進(jìn)行計量，最終支付金額為其實際負(fù)債金額(最終公允價值)。

這種支付是基于“現(xiàn)金結(jié)算”的股份。

對于股份支付，在確認(rèn)股份支付時，不存在該負(fù)債(如本案中的A公司無結(jié)算義務(wù))。自然不是現(xiàn)金為主的股份支付，而是股權(quán)為主的股份支付。

我們再來說說同理，如果接受服務(wù)的企業(yè)將自己的權(quán)益工具授予員工，也是權(quán)益結(jié)算的股份支付而不是現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，因為不會形成負(fù)債。

第三部分

底層持股計劃中股份支付的公允價值如何計量

在這種情況下，員工獲得了A公司的股份，三年解鎖期到期時，股價可能上漲也可能下跌。

大股東的承諾實際上是A公司在授予員工股票時，給了他們一個看跌期權(quán)，即員工有權(quán)在三年解鎖期到期時，以授予日的市場價賣出自己的股票，無論當(dāng)時股票的市場價有多低。

因此，本次股份支付的公允價值就是本次三年期看跌期權(quán)的價值，實踐中可以用BS模型計量。

崇拜萬能的計量股份支付公允價值的BS模型。

值得提醒的是，大股東應(yīng)在等待期的每個資產(chǎn)負(fù)債表日重新計量相應(yīng)認(rèn)沽期權(quán)的價值，并相應(yīng)調(diào)整股份支付金額。

對于A公司來說，因為是權(quán)益結(jié)算的股份支付，所以只需要在等待期內(nèi)按照授予日計算的股份支付金額進(jìn)行攤銷即可。

為什么以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的公允價值計量金額要在等待期內(nèi)更新，而以權(quán)益結(jié)算的股份支付的公允價值在授予日確認(rèn)后在等待期內(nèi)保持不變？

歡迎參考之前關(guān)于感情的文章。

從未逝去的情懷：權(quán)益結(jié)算的股份支付與現(xiàn)金結(jié)算的股份支付后續(xù)公允價值變動的會計處理為何不同？

第四部分

自下而上持股計劃股份支付的會計處理及實例

本次會計處理，我們將從單一大股東、A公司、大股東合并三個方面詳細(xì)告訴你(假設(shè)所有激勵對象的業(yè)績條件、服務(wù)期限條件預(yù)計都達(dá)到并實際實現(xiàn))。

我們假設(shè)該股在授予日支付的公允價值總額按BS模型計算為360萬元。

一、大股東單體的會計處理

(1)授予日不進(jìn)行會計處理。

(2)在等待期的第一個月結(jié)束時。

在資產(chǎn)負(fù)債表日，再次使用BS模型計算2年11個月后認(rèn)沽期權(quán)的總公允價值(實際操作中是否真的需要每個月重新計算認(rèn)沽期權(quán)的公允價值由你自己決定，請自行考慮)，假設(shè)為324萬元，分36個月攤銷，每月為9萬元。

會計分錄如下：

借：長期股權(quán)投資9萬。

貸款：其他非流動負(fù)債9萬。

借款人的長期股權(quán)投資是指大股東承擔(dān)本應(yīng)由A公司自己承擔(dān)的員工薪酬激勵費用，視為對A公司的增資和投資.

因為大股東需要用現(xiàn)金支付股價下跌的底部損失(現(xiàn)金結(jié)算)，所以出借人要做負(fù)債，然后再考慮流動性。個人認(rèn)為可以呈現(xiàn)為其他非流動負(fù)債。

(2)在等待期的第二個月結(jié)束時。

資產(chǎn)負(fù)債表日，再次使用BS模型，假設(shè)兩年零10個月后認(rèn)沽期權(quán)的公允價值總額為306萬元，按照36個月分兩個月攤銷到17萬元。上月底已攤銷9元，本月應(yīng)攤銷8萬元。

會計分錄與第一個月相同，省略。

(三)等待期的最后一個月

假設(shè)前35個月，按照BS模型，估計股價已經(jīng)攤銷到300萬元的底部。按照最終結(jié)算日的股價計算，實際大股東的最終股價義務(wù)為280萬元。

會計分錄如下：

借：長期股權(quán)投資200，000

其他流動負(fù)債/其他非流動負(fù)債300萬

貸：其他應(yīng)付款280萬。

(四)實際支付時

借：其他應(yīng)付款280萬。

貸款：銀行存款280萬。

二、甲公司的會計處理

(1)授予日不進(jìn)行會計處理。

按照BS模型，該股在授予日支付的公允價值總額為360萬元。

(2)36個月等待期內(nèi)的每個月。

假設(shè)所有被激勵對象都是經(jīng)理，會計分錄如下：

借方：管理費10萬。

貸款：資本公積10萬。

該分錄的借方與一般的股份支付相同，是公司應(yīng)自行承擔(dān)的員工薪酬激勵支出，但貸方的含義與一般的股份支付不同(雖然科目均為資本公積)，對應(yīng)的是大股東借款人在等待期間的長期股權(quán)投資，是釘釘公司接受大股東投資但不計入實收資本的部分。

因為是權(quán)益結(jié)算的股份支付，所以36個月等待期內(nèi)的每月股份支付金額是根據(jù)授予日的公允價值確定的，不會發(fā)生變化。

三、大股東合并的會計處理

從大股東合并的角度來看，本次股份支付是以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。等待期間，會計分錄的借方為甲公司的借方(管理費)，貸方為貸方(其他非流動負(fù)債等。)的大股東單期報表，金額與大股東單期攤銷相同。

以上應(yīng)該把“底層大股東”的員工持股計劃所涉及的股份支付問題完全說清楚了。這周我碼了三千多字(哭)。期待大家的支持和好評！